我国电子商务税收流失问题及其治理措施_朱军

2013年3月

财经论丛

CollectedEssaysonFinanceandEconomics

No．2（General，No．171）

Mar．2013

我国电子商务税收流失问题及其治理措施

朱

军

南京210046）

（南京财经大学财政与税务学院，江苏

要：电子商务税收流失问题在相关国家引起了高度重视，美国许多学者测算了本

国整体、相关州政府电子商务的税收流失规模。对此，本文重点采取回归分析下的“平

摘

均税负法”首次估计了我国电子商务的税收流失规模，对影响电子商务税收治理的相关因素进行了理论分析和数值模拟。最后，提出治理我国电子商务税收流失的政策建议。

关键词：电子商务；税收流失；治理措施

中图分类号：F810.42

文献标识码：A

文章编号：1004－4892（2013）02－0042－07

一、引言及文献综述

随着信息技术的蓬勃发展，中国网民数量不断增加，基于信息网络技术的电子商务交易规模也

2011年中国电子商务行业研究报告》，我国网购市场交易规迅速增加。根据电子商务协会发布的《

模达到7634.1亿元。而根据正望咨询有限公司抽样调查的结果，2011年我国网购市场规模达到

8900亿元。在电子商务交易额动态增加的过程中，电子商务的税收流失问题及其亟待完善的征收和稽查管理问题是当前我国财税体制完善、税收管理制度完善的重要内容。对于税收流失，它是市场经济中的行为主体采取各种“不遵从行为”或是“手段”违反国家税法将税款据为己有，导致实际税收收入少于按照既定标准计算的应纳征税额的现象。中国的税收流失问题及其相关主体的经济行为导致了国家和公众的利益蒙受损失，这在交易总量数以亿计的电子商务中表现得尤为突出。这是因为：电子商务交易的网络化使得交易信息确认、数据加工处理和纳税控制都发生了改变，每

［1］

一环节的改变都对税收征管工作带来了新的影响和挑战（崔斌、李九斤，2009）。当然，各个学者对电子商务税收流失与否、征税与否存在争议，如BruceandFox（2004）认为电子商务的税收流

［2］［3］

失规模非常大，Johnson（2003）则认为电子商务的税收流失微不足道，部分学者建议“对电子商务免税”以促进网络经济的发展。但无论如何，电子商务线上交易多数“不开具发票”确实影响了实体经济的发展和税收制度的完善。对此，刘春江通过静态理论总结认为：对电子商务征税短

［4］

期内是弊大于利，长期内是利大于弊。

综合相关研究发现，目前还没有文献对我国的电子商务税收流失规模进行估计，缺乏相应的理

论研究和专题政策讨论。为此，本文在定量估计、定性探因的基础上，重点通过构建税务部门的演化理论模型、采用数值模拟方法研究相关因素对治理电子商务税收流失的动态影响。在此基础上，本文提出了治理我国电子商务税收流失的初步政策建议。

收稿日期：2012－09－07

基金项目：国家自然科学基金资助项目（70973050）；江苏高校优势学科建设工程资助项目（PAPD）

作者简介：朱军（1980－），男，江苏建湖人，南京财经大学财政与税务学院副教授，财政部财政科学研究所博士后流动站博士后。

·42·

朱军我国电子商务税收流失问题及其治理措施

二、电子商务中的税收流失问题

（一）电子商务中的税收流失

随着电子商务的发展，越来越多的企业登录互联网从事网上交易，导致了传统贸易方式的交易数量减少。如果对互联网交易不征税，则会造成直接的税收流失；即使沿用已有的税法，也会存在问题。因为随着商品和服务生产、销售课税点的根本性变化，电子商务的交易明显减少了中介流通机构，造成传统的“代扣代缴税款”无法完成，从而造成税收流失。又由于企业、消费者之间的业务往来通过无纸化的电子商务完成，目前税收征管主体又缺乏应对的制度措施和技术手段，从而容易出现税收征管的真空。针对电子商务活动中的税收流失问题，对网络交易不征税的国家测算其税收流失相对容易。在此美国相关学者测算了本国整体、地方州政府的税收流失规模，譬如Omar，BhuttaandSanchez（2009）估计认为：2011年美国电子商务税收流失的规模达到了621亿美元［5］；Mantell，Seneca等（2011）估计了新泽西州电子商务中的税收流失［6］。Robicheaux测算了阿拉巴马州电子商务中的税收流失，认为电子商务的税收优惠规定将使该州在未来五年损失约10亿美元税［7］

收。对于测算估计的方法，相关学者的研究或是以“流转税税收流失”代指电子商务的“税收——源于测算估计的可行性；部分学者采用“平均税负法”估计全部的税收流失规模。流失”—

本文在以下部分的测算估计中综合考虑了这两个口径的税收流失。根据税收法律的基本原理和我国现行的税制，电子商务同样适用商品交易的各项税收法律法规。但是对于电子商务的税收流失

。因为在电子商务时代，难以将电子商务与“灰色经济”规模，却难以适用传统的“平均税负法”

中的其他经济成分相分离，从而无法根据基于“灰色经济”的“平均税负法”估算电子商务的税

收流失规模。本文认为：对于我国电子商务的税收流失规模，目前可行的估计方法主要有两种：

①。“平均税负法”和“流失率法”

“平均税负法”的估计方法为：根据实体交易中历年增值税、消费税与商品销售总额估计出“平均税负”；然后根据不同估计口径的电子商务交易额乘以“平均税负”获得“窄口径”的税收

流失规模②。具体结果如表1：

表1

年份

平均税负（%）电子商务规模1（亿元）电子商务规模2（亿元）税收流失1（亿元）税收流失2（亿元）占实际总税收的比重（%）占实际总税收的比重（%）

200613．33280166003722130．116．36

我国电子商务税收流失的估计规模1

200713．32620230008330630．186．71

20089．8814003100013830620．255．65

200911．5526703800030843900．527．38

20109．8249804500048944190．676．04

20119．3389006000083055970．936．24

《中国统计年鉴》、《中国电子商务年鉴》、《中国网上购物消费调查报告》、《中国电子商数据来源：根据历年历年历年历次商务部务报告》计算形成。

①②梁朋（2000）总结了税收流失估计的基本方法，但这些方法多是基于“地下经济”与“宏观税负”考察的，不适合电子商务的税收流失估计。

对于电子商务交易额，我国国家统计部门还没有连续的正式统计。但是行业协会、社会中介咨询机构提供了相应的估计。本文选取交易规

模估计较为连续的“年度资料”作为电子商务交易额。

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财经论丛2013年第2期

“流失率法”的估计方法为：通过计量回归分析估计出基于电子商务交易额的“税收流失率”；

，即获得电子商务的税收流失规模。然后将交易额乘以“税收流失率”

［8］

参照BroxandFader（1999）的方法，本文构建测算流失率的计量模型如下：Tax=α0+α1·Com+α2·IMP+α3·DUM+α4·T+α5·EC2+ε

（1）

模型中Tax为实体经济的税收总量，α0为常数项，Com为消费支出，IMP为进口总额，DUM

①，T为时间趋势项，EC为基于1994－2010年我国电子商务为重大流转税政策改变的“哑变量”2规模2的交易额，ε为误差项，其他为回归参数项。修正异方差、自相关问题后的计量回归结果如

表2：

表2

变量系数T－值修正后R2

F

Constant－13899．27

＊＊

－14．15＊

电子商务税收流失率α5的估计结果IMP0．13

＊＊

4．44＊

Com0．62

＊＊

14．24＊

DUM－2925．64

＊＊

－5．81＊

T－1949．52

＊＊

－6．25＊

EC2－0．13

＊

－2．74＊

Ar（1）1．13

＊＊

5．83＊

Ar（2）－0．71

＊

－3．21＊

0．9981521．71DWα5

2．10－0．13

*＊＊＊＊

《中国统计年鉴》，＊，5%、10%的显著性水平通过检验。数据来源：根据历年获得相应的基础数据。分别表示在1%、

根据“流失率”的估计结果，本文估计出如下表3的税收流失规模，结果如下：

表3

年份

流失率（%）税收流失1（亿元）税收流失2（亿元）占实际总税收的比重（%）占实际总税收的比重（%）

20061336．421580．106．20

我国电子商务税收流失的估计规模220071380．629900．186．55

20081318240300．347．43

200913347．149400．588．30

201013647．458500．887．99

201113115778001．298．69

，“窄口径”的税收流失规根据上述的估计结果，本文认为：不考虑所得税和少部分纳税额时

模在2011年约为830亿元，占实体总税收的0.93%；“宽口径”的税收流失规模在2011年约为5597亿元，占实体总税收的6.24%。如果采取“税收流失率”方法进行估算，本文发现“窄口径”的税收流失规模在2011年约为1157亿元，占实体总税收的1.29%；“宽口径”的税收流失规模在2011年约为7800亿元，占实体总税收的8.29%。

（二）我国电子商务税收流失的原因

总体上，影响电子商务税收征管、导致税收流失的主要原因包括以下几个方面：1．无纸化交易和网络支付影响税收的征收和管理

电子商务利用了现代信息技术，交易通过网络完成，所有的信息通过网络传输，呈现出“无纸化交易”和“网络支付”的特征。在现行的税收征收管理制度下，电子商务的这些交易，不利于税务机关的征管和稽查。其次，电子货币、电特征使税收征管缺乏可信的“计税依据”

子支票、网上银行等匿名操作流程增大了税收征管的难度，网络交易双方常常不开具发票和不

，这是考虑到2008年国务院修订发布了增值税暂行条例、消费税体现流转税重大政策改变的哑变量“DUM”在2008年及以后取值为“1”

暂行条例和营业税暂行条例。

①

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朱军我国电子商务税收流失问题及其治理措施

做账目。这导致电子商务的销售数量、销售收入和交易成本都难以被税务机关掌握。最后，交易主体很容易修改网络流水记录中的电子商务痕迹和线索，使得税务部门难以掌握交易主体的真实销售收入。

2．个人金融和信用记录不健全造成税收管理的困难

、个人信用记录的不完我国金融、信用方面的信息联通不健全、货币流向具有的“不可见性”

善性等因素，增加了税务部门检查的难度，税务机关难以获取电子商务交易的价格和款项支付信息。另一方面，对于通过银行和网络平台形成的销售记录，税务部门难以掌握交易双方的实际经营情况，从而就不能够及时地进行征税，也不能进行有效的税务检查和违规处罚。

3．难以认定纳税人身份和税收管辖权

［9］

电子商务使得传统税收管理中的常设机构概念受到挑战（“电子商务研究”课题组，2000）。对于法人居民的税收管辖权，判断标准一般是以“管理中心”和“控制中心”为准，但是电子商

务的出现使得认定这些中心存在困难。并且，电子商务对“收入来源地”的判定也引发了许多争议。此外，居民身份认定的复杂化，如网络公司注册地与控制地的分离，导致电子商务在课税基础方面的登记管理和跨国交易管理上存在一定的困难和问题。

4．数字化产品和交易的快捷性使得国际避税有所增加

对传统经济活动的征税是根据“交易标的性质”和“交易形式”来区分交易所得性质的税收管理法律。这对网络交易的数字化产品和服务难以适用。许多贸易对象均被转化为数字化资讯在网络上传送，这使得税务部门难以确定意向受让所得是销售所得、劳务所得还是特许权使用费所［10］

得。另一方面，电子商务交易的迅捷性使得跨国公司加快了内容管理功能的整合。跨国公司能更容易地将产品开发、生产、销售等“成本”合理地通过网上交易分散到世界各地，更灵活地调整影响关联公司产品成本的各种费用和隐私来转移利润。对此LauandHalkyard（2003）认为：相关税收征管主体、OECD国家及其他组织应努力形成一个多国讨论平台，以更好地对电子商务进行

［11］

征税。

此外，我国税务部门强化电子商务税收征管的税收努力不一致、征管与稽查制度不完善等也是影响电子商务税收流失的重要方面。对于因税收主体的原因导致的税收流失问题，以下本文通过动态演化模型进行理论研究，以期为我国电子商务税收征管制度的完善提供参考。

三、影响征管主体税收努力程度的动因分析

就税收征管主体而言，其在治理电子商务税收流失的过程中居于主导地位。对于税收征管主体面临的“电子商务征税”问题（多与税收征管成效和经济发展代价相联系），各国政府决策层和税收征管主体多在权衡发展电子商务的资源配置效率、税收收入增加和税收管理成本等因素。为比较不同因素对电子商务税收努力程度影响的差异，本文建立演化博弈模型分析影响征管主体税收努力程度的主要动因。对于影响电子商务税收努力程度的演化博弈模型，本文假定：在沿用既有税法的基础上强化电子商务的征收管理，各省级或城市级税务部门自主决策是否投入资源对电子商务征税。并且假定省级或城市级政府是同质的，亦即以相同的概率和支付收益参与税收征管工作。假定税务部门的税负为T1，产出函数分别为Q（K）与Q'（K）。税务部门可投入征管资源C1征税，或是不征电子商务税、维持征管成本C0。假定税务部门治理该税收流失的概率为Qt。“同质”税务部门的可能收益如下表4。

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财经论丛2013年第2期

表4

“同质”税务部门治理电子商务税收流失的可能收益

税务部门2

投入资源

成功

（T1·Q（K）－C0－C1，T1·Q（K）－C0－C1）（T1·θ1·Q（K）－C0－C1，T1·Q（K）－C0－C1）（T1·θ2·Q'（K）－C0，T1·Q（K）－C0－C1）

不成功

（T1·Q（K）－C0－C1，T1·θ1·Q（K）－C0－C1）（T1·θ1·Q（K）－C0－C1，T1·θ1·Q（K）－C0－C1）（T1·θ2·Q'（K）－C0，T1·θ1·Q（K）－C0－C1）

不投入

（T1·Q（K）－C0－C1，T1·θ2·Q'（K）－C0）（T1·θ1·Q（K）－C0－C1，T1·θ2·Q'（K）－C0）（T1·θ2·Q'（K）－C0，T1·θ2·Q'（K）－C0）

税务部门1

投入资源

成功不成功不投入

假定税务部门征税成功的概率为φ0，这一概率依赖于外部环境ES。在此，征税成功的比例le=φ0·Qt。借鉴肖条军的方法［12］，税务部门主动治理税收流失的概率为：

Qt+1=Qt+

Qt·（1－Qt）·［φ0·ER1（le，Es）+（1－φ0）·ER2－ER3］Qt·［φ0·ER1（le，Es）+（1－φ0）·ER2－ER3］+ER3

（2）

其中ER1（le，Es）=T1·Q（K）－C0－C1，ER2=T1·θ1·Q（K）－C0－C1，ER3=T1·θ2·Q'（K）－C0。假定经济总产出Q（K）=αK/（1+le），总产出函数为Q'（K）=βK/（1+le），代入具体表达式后式（2）转变为：

Qt·（1－Qt）·［－C1φ0Qt+φ0T1（1－θ1）αK+T1（θ1α－θ2β）K－C1］

Qt+1=Qt+（3）

－C1φ0Q2+［T（1－）K+T（－）K－C－C］Q+TK－Cφθαθαθβφθβt011112100t120

据此可以采取数值分析的方法讨论影响征管主体税收努力程度的主要因素。假定基本的参数选择1：税负T1为0.1，α为0.33，β为0.3，资本K为1900，初始概率φ0为0.5，C0为21，C1为11，征收率θ1为0.5，征收率θ2为0.6。参数选择2中税负T1为0.12；参数选择3中α为0.3；参数选择4中φ0为0.6；参数选择5中C1为10；参数选择6中θ1为0.6；参数选择7中θ2为0.55；参数选择8中税负T1提升为0.11、C1为10。模拟税务部门征管的参与概率Qt，赋予其不同的初值0.1、0.2、…、0.9获得Qt的动态演化过程，结果如下图1与图2。

图1环境因素变化下的参与状况一

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朱军我国电子商务税收流失问题及其治理措施

根据图1中的模拟结果1可知：在基准状态下，各税收征管主体参与治理的概率为33.2%，亦即全国约有33.2%的同级税务机构参与征管。对照模拟结果2可知，在税收指标提升时（税负T1增加），同级主体参与的概率提升到79.8%；对照模拟结果1与模拟结果3可知：如果治理电子商务的税收流失会造成实体经济产出效率的降低，则长期之后多个初始状态下的演化结果是“不治；而对照模拟结果4与模拟结果1，如果治理成功的概率φ0增加，则主动参与治理的概率会稳理”

定到75.2%。

由图2中模拟结果5可知：投入治理的初始成本下降之后，税收征管主体的参与概率会增加到56.5%；在征税使整体税收流失减少的模拟结果6中，主动参与的概率将会增加到90.2%；而在整体税收流失比例增加的模拟结果7中，主动参与的概率将会稳定到85%；而在税收指标提升、征管成本同时下降的模拟结果8中，约有82.2%的税务部门将会强化征管。

图2环境因素变化下的参与状况二

通过采取数值模拟的方法研究影响电子商务税收治理的各种因素，发现：降低电子商务税收征管中的各项有形成本，形成地区治理经验的全国共享、降低整个经济的“税收流失率”有利于治理电子商务的税收流失。因而在制定政策时，更高级次的税收管理主体应重点考虑这些方面。

四、政策建议

基于对电子商务税收流失原因的定性分析，通过研究其中影响征管主体“税收努力程度”的主要因素，本文提出如下的政策建议：

（一）加强税务部门对网络交易主体的信息拥有

，税务部门应明确各个网络交易主体在数字认证基于我国2004年8月发布的《电子签名法》

中心（CertificationAuthority）登记。具体可以根据国家工商总局2010年6月出台的《网络商品交易

及有关服务行为管理暂行办法》及地方规定，由税务部门统一要求网络纳税人在网络交易平台进行电子商务税收登记。其次，各级政府部门应联合建立“网络经济管理信息中心”以加强信息管理。税务部门要与工商管理登记地的网络交易平台合作，明确交易主体只有进行税务登记、登录纳

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税人身份、税务登记号时才能向服务商申请域名、开展网上交易。再次，在网络登记之后，税务部

，明确网络交易主体必须将网上交易对象、税基、税门应制定《网络交易税收征收管理暂行条例》

率、税收处罚等内容进行明确。最后，财政部门与税务总局应研究安全电子发票系统、电子发票管

理与服务建设。税务部门应根据税务登记号和识别码对纳税人确认后，依据营业范围为纳税人提供相应的电子发票，强化电子发票管理。

（二）强化电子商务税收征管中的信息交流

为减除征纳双方的信息不对称，税务部门加强与银行、海关、第三方支付、网络交易平台和物流企业的信息交流可以有效地强化治理。首先，考虑到纳税人不可能完全隐藏个人金融信息，税务机构可与银行建立联系对纳税人的网络支付进行监督。其次，考虑到电子商务的货物配送工作必须在线下完成（数字产品除外），税务部门应通过“货物流管理”强化治理。再次，通过数据采集软件，税务部门应专门针对企业的涉税电子数据进行采集，并将其转化为标准的电子账簿供稽查人员检查。最后，税务部门应对经营负责人、某些关键人员的往来账目进行银行协查，获得其账外资金信息，然后进行税务处理。

（三）加强机构建设与信息化基础设施建设

在我国现行的税务机关中，应设立专门的机构、建立电子税务管理系统负责电子商务税务登记、税收征收与管理、税务稽查管理和信息交流。其次，在电子商务税收信息网络建设中，应加强税务信息数据库与外部电话网、广播电视网、计算机网和无线网的信息传递。再次，应在我国现行商品和服务税类条款中补充对电子商务征税的相关条款，对网络交易中出现的征税范围、征税对象、税目等方面的问题给予明确并及时进行调整。最后，应由专门设立的税务机构人员将税收信息资源数据库化、网络化，构建税收情报网络，并逐步在全国范围内将各地局部的税收信息整合成全国共享的税收信息库。

（四）利用信息化降低征管成本、提高税收遵从度

，借助征管机构“纵向”和“横向”的内部信息共享建立基于网络中介的“信息报告制度”

降低征管、稽查成本；其次，通过专业协会组织、多个专业期刊和内部报告、学术交流活动介绍电子商务的税收征管经验，通过强化“经验共享”降低“分散征管”的初始成本；最后，通过建立一个基于网络中介信息的电子商务税收遵从模式，通过个人诚信档案建设，加强税务机关对特定类型纳税人的稽查率和处罚率，提高全社会的税收遵从度。

（五）建立个体电子申报与交易平台的代扣代缴制度

基于“第三方支付平台”的佣金和费用收取为税收的征管提供了技术可行性。在此，建议通

，税务部门可对网络平台的“代扣代激”工作提供一定的手过网络交易平台进行税收“代扣代缴”

续费。另一方面，在强调自主申报纳税和税收遵从的情况下，应对未履行代扣代缴义务、代收代缴

义务的网络平台及未履行纳税义务的交易主体采取一定的处罚措施，发挥其警示作用。并且，除进行经济方面的处罚外，还可以在网络交易平台的指定位置对特殊的店铺进行公示，在网络店铺主页予以标记，为消费者的消费选择提供参考。

（六）通过国际税收信息交流进行国际“反避税”

为了防止国际税收流失，我国应将“网址、服务器认证机构”与“第三方认证支付机构”结合起来共同明确税收管辖权。对通过网址、服务器认证用于经营活动的，视为在我国的常设机构；其次，对经过我国“第三方认证支付机构”认证的企业和个人，建议将其收入也视作来源于我国境内，并以法律的形式确定下来行使相应的税收管辖权。最后，作为发展中国家，应参与国际税收信息交流获得世界各国的信息情报，以深入地掌握涉及境内交易的纳税人信息，使税收征管、稽查拥有更为充分的证据，获得跨国企业在避税地所从事电子商务的信息资料。·48·

朱军我国电子商务税收流失问题及其治理措施

最后，在税收信息化滞后于经营信息化的背景下，我国要加强税务机关的队伍建设，积极构建针对电子商务的综合征税平台。应逐步形成以税务机关为主导，社会各界共同参与、信息多向传递的动态网络监控系统，最终形成完善的电子商务税收征管体系。

参考文献：

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TaxLossesofChineseE-commerceandItsControlmeasures

ZHUJun

（SchoolofPublicFinanceandTaxation，NanjingUniversityofFinanceandEconomics，Nanjing210046，China）

Abstract：Theproblemoftaxlossesine-commercehasbeenpaidmoreattentioninsomecountries．Inthisregard，manyscholarsintheUnitedStatesestimatedthescaleofe-commercetaxlossesofthewholenationorrelevantstates．Thispaperes-timatesChinesee-commercetaxlossesbymeansofaveragetaxationburdenmethod．Itisfoundthattheaveragelossrateoftaxationisabout13percentinChina．Theoreticalanalysisandnumericalsimulationarealsoadoptedtoanalyzerelevantfactorsaffectingtheimplementationofe-commercetaxpolicy．Finally，thisarticlepresentssomerecommendationsastohowtocontrolChinesee-commercetaxlosses．

Keywords：e-commerce；taxlosses；controlmeasures

（责任编辑：文菲）

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