维普资讯 http://www.cqvip.com 论高 等教育捐赠所得税税收立法 湖南大学 谢珊珊 【摘要】高等教育捐赠的税法规范，主要涉及企业和个人向高等教育捐赠所得税税收优惠方面的立法规定。我国向高等教育捐赠的 税收优惠正处在转型过程当中，企业和个人捐赠的税收优惠标准在立法修改后有了很大的改变。但我国高等教育捐赠所得税税收立法还 存在一些问题，应从税收和立法技术两个层面来予以完善。 【关键词】高等教育；捐赠；所得税；税收立法 一、高等教育捐赠所得税税收立法现状 ３０％的部分，可从其应纳税所得额中扣除。但根据２００４年《关 于教育税收的通知》中关于“个人进行高等教育捐赠，准予 在企业所得税和个人所得税前全额扣除”的规定，可见个人向 高等教育捐赠的基本依据是《公益事业捐赠法》第２４条： “公司和其他企业及个人依照该法规定捐赠财产用于公益事 一● 业，依照法律、行规的规定享受所得税方面的优惠。”这个 高等教育捐赠的税收优惠，有一个从应税所得额３０％以内 原则性规定表明：企业和个人进行公益捐赠行为依法能享受所 扣除到税前全额扣除的扩张过程。 二、高等教育捐赠所得税税收立法存在的问题 得税优惠，但是该条文没有明确规定税收优惠的具体条件和程 序。若要该规定在实践中具有可操作性，还要依赖于其他法律 法规的具体规定。这些具体的法律法规，从立法沿革的角度考 察，主要体现为以下内容： （一）企业向高等教育捐赠税收立法 企业向高等教育捐赠的税收立法，根据税收优惠程度的不 同，可以分为以下三个阶段： 第一阶段是２００４年以前。根据相关法律法规的规定。企业 （一）捐赠方享受税收优惠的公益机构范围的受限定性，只 有向特许的公益机构捐赠才能得到税收优惠待遇 在实践中，国家税务总局等不断地通过《通知》形式增加非 营利性机构的数量。面对种类繁多的规定，有意捐赠的单位或 个人较难弄清楚向哪个机构的捐赠允许税前扣除，究竟是全额 扣除还是按一定比例扣除等问题。２００７年的《关于公益救济性 对高等教育捐赠所得税税收优惠额度，一般企业为年度应纳税 捐赠税前扣除及相关管理问题的通知》存在的问题是，对 所得额的３％ｉ金融、保险企业为年度应纳税所得额的１．５％以 内可以据实扣除。 第二阶段是从２００４年到２００７年。根据《关于教育税收政 策的通知》（财税［２００４］３９号）第１条第８项规定。对纳税人通 予在企业所得税前全额扣除。可见该规定对教育捐赠给予了极 大的税收优惠，实行税前全额扣除。但有资格享受全额扣除 能够享受税收优惠的非营利性社会团体仍然有较高层次的限 制，必须是或省级民政部门登记的社会团体才能免 税，在省级以下各级民政部门登记的社会团体则不能免 税，仍然是一种扩大化的“特许机构捐赠抵扣制”，还是以前管 它有以下缺陷：一是有歧视部分公益社团之嫌；二是对大部分 过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育事业的捐赠，准 理思维的延续。这种制度设计偏重于保障国家税收安全，但是 处于基层的公益团体进行捐赠得不到税收优惠的支持，而 恰恰这些公益团体更多地面向我国最需要捐赠扶持的社会阶 层和人群，这样对我国捐赠等慈善事业并无太多的促进作用。 （二）我国是税收优惠难以达到预设的减税激励机制 待遇的社会团体，需要财政部或国家税务总局以通知的形式予 以明确，企业向列举名单以外的社会团体捐赠不能税前全额扣 除。在２００７年，税务总局等部门又将“社会团体和国家机关”的 界定，放宽为经民政部门和省级批准成立的非 的应有效用 营利公益性社会团体，以及县及县以上及其组成部门。 第三阶段是２００８年以后。２００８年１月１日生效的新《企 我国捐赠的税收优惠针对的主要是所得税税种的减 免，但并不是针对我国税制结构中最有影响力的税种——流转 税进行优惠，这与其他国家普遍通过对最主要的税种进行减税 的规定相悖，因而我国捐赠税收优惠难以达到预设的减税 业所得税法》第９条规定：“企业发生的公益性捐赠支出。在年 度利润总额１２％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣 除。”因此，企业高等教育捐赠的税收优惠标准，在修订的《企业 激励机制的应有效用。我国与其他国家的税收构成有很大不 同，我国是以流转税为主体税的税制结构。“十五”期间，国内的 所得税法》生效后应适用这个新规定，原来《关于教育税收 的通知》确立的全额免除的税收优惠标准就要废止了，因为《企 、消费税和营业税累计占税收收入总额的５５．１％，是税 收收入的主体，企业所得税及个人所得税仅占税收收入总额的 ２３ ２％。近年来，所得税占税收收入的比重保持不断增长，２００５ 年才提高到了２４ ６％。而发达国家的税制结构中，所得税是税 业所得税法》作为全国制定的基本法律，其效力远高于类 似行政规章层次的通知规定。 （二）个人向高等教育捐赠税收立法 规定，个人通过在民政部门登记的非营利组织或国家机关进行 高等教育捐赠。捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额 按照《个人所得税法》和《个人所得税法实施条例》的相关 收主要来源。据统计，个人所得税在高收八国家税收收八中的 比重一般在４０％以上，再加上企业所得税的份额，所得税在其 税制结构中占有主要地位。可见，外国捐赠减免所得税是从最 本文为教育部高教财务管理研究课题《我国高等学校税收研究》，课题号：高教司预函Ｉ２ｎｎ６１２９１号。 回 维普资讯 http://www.cqvip.com ５８条、第６２条和第６６条分别规定了捐赠的固定资产、生产 性生物资产及无形资产的计算方法，都是以这些资产的“公允 价值和支付的相关税费为计税基础”。这些规定虽然为捐赠的 非货币资产价值确定提供了明确的基础，但还没有明确公允 价值的计价方法、计价程序，以及由哪些机构来评估捐赠的非 货币资产的公允价值。这些仍存在的问题需要在相关法律法 规中进一步完善和明确。另外，企业捐赠实物资产的应该免征 。因为目前我国企业捐赠实物资产还需要交，要 等到缴纳所得税时才有税前的抵扣优惠，这不利于鼓励企业 物资捐赠。由于企业捐赠给公益组织的产品没有进入市场。而 是直接转移到了需要产品的弱势消费群体，生产企业并未获 得增值收入。因此建议捐赠物资按照其成本价、凭公益机构的 捐赠收据计入企业成本而免征。 ！ （四）企业捐款应允许进入企业成本抵减 ｉ 鉴于我国主体税种是流转税，一些企业可能在不盈利或盈 利较少的情况下也有捐赠行为，可以借鉴一些国家的做法，在 ！ 流转税中给予税收优惠。如韩国税法规定，非个人的公司、组织 Ｉ 或者机构对、国防建设和救灾的捐赠。在计算应税所得时 ！ 可作为亏损予以减免：对非营利公益学校的捐赠，当其作为设 备、教育或研究基金时，可计入费用予以减免，但减免额不超过 纳税年度将转账损失扣除之后的总收入额。比利时相关法律规 定，公司、企业等机构向具有公益法人资格的公益团体捐赠，可 以作为非应税项目扣除，捐赠的扣除额既不能超过２ ０００万比 利时法郎，也不能超过应税所得的５％。因此，我国应该借鉴这 可将企业釜 捐赠资金作为企业费用计入成本柔 。在企业缴纳 一。＿ 时作为进项税额在销项税额中予以抵扣，这样就可激励更多的 企业参与慈善事业。 （五）需要完善税制体系，通过开征遗产税等具有“倒逼”效 应的税种来推动公益捐赠事业的发展 从国际经验看，最能促进捐赠行为的税制是遗产税、赠与 税。如美国的遗产税法采用统一的累进税制。遗产数额越大税 率越高；遗产税征收范围包括房产、汽车、银行存款、收藏品和 企业等有价值的财产，而给慈善机构捐款则不在课征遗产税的 范围之内。因此，由于遗产税等税种的“倒逼”机制存在，个人在 捐赠免税和遗产征税的相机抉择中，将增强个人捐赠财产的倾 向，否则将被国家通过税收拿走相当部分的财产，因此税收政 策的将在一定程度上推动公益捐赠的发展。● 【参考文献】 『１］刘军．经济转型时期税收制度比较研究［Ｍ］中国财政经济出版 社．２００２ ［２］葛克昌．行政程序与纳税人基本权［Ｍ］北京：北京大学出版社，２００５． ［３］翟帆。赵秀红构建社会捐赠高教事业的机制［Ｎ］ 中国教育报， ［４］宋宗合．企业所得税法将大开捐赠免税之门［Ｎ］．公益时报， ［５］许捷．我国非营利组织税收制度分析与建－￣Ｋ［ＯＬ／ＤＢＪ．中国经济 信息网，２００７—６—２９ ［６］刘选国如何走出捐赠越多征税越多怪圈 中国贸易报， 国
