055讲_采购与付款循环的重大错报风险

一、导致重大错报风险的原因 （一）低估负债或相关准备

1.遗漏交易。例如未记录货到票未到[供应商]的负债或未记录已购买服务但尚未付款的支出等；

2.采用不正确的费用支出截止期。例如将本期的支出延迟到下期确认；

3.将应当及时确认损益的费用性支出资本化，然后通过资产的逐步摊销予以消化等。 （二）管理层错报负债费用支出的偏好和动因

1.平滑利润。通过多计准备或少计负债和准备，把损益控制在被审计单位管理层希望的程度。

2.利用特别目的实体把负债从资产负债表中剥离，或利用关联方间的费用定价优势制造虚假的收益增长趋势。

3.被审计单位管理层把私人费用计入企业费用，把企业资金当作私人资金运作。 （三）费用支出的复杂性

例如，以复杂的交易安排购买一定期间的多种服务，管理层对于涉及的服务受益与付款安排所涉及的复杂性缺乏足够的了解，可能导致费用支出分配或计提的错误。 （四）不正确地记录外币交易 （五）舞弊和盗窃的固有风险

由于采购商品和固定资产的数量及支付的款项庞大，交易复杂，容易造成商品发运错误，员工和客户发生舞弊和盗窃的风险较高。如果负责付款的会计人员有权接触应付账款主文档，并能够通过在应付账款主文档中擅自添加新的账户来虚构采购交易，风险也会增加。

（六）存在未记录的权利和义务

[真题1/综合/2017B]甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事电气设备的生产和销售。A注册会计师负责审计甲公司2016年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为300万元，实际执行的重要性为210万元。

要求：

针对资料一第（4）项，结合资料二，假定不考虑其他条件，指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为可能表明存在重大错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目的哪些认定相关（不考虑税务影响）。

资料一：甲公司情况及其环境摘录如下：

（4）2015年1月，甲公司以年利率7%借入1.5亿元专门借款，用于在东南亚某国建设一个生产基地。2016年7月，该生产基地达到预定可使用状态，转入固定资产。 资料二：甲公司的财务数据摘要如下（金额单位：万元）。 项目 在建工程——东南亚生产基地 长期借款——专门借款 财务费用——专门借款利息支出 2016年未审数 0 15000 0 2015年已审数 8000 15000 0 [分析]用于构建生产基地的专门借款利息，在生产基地完工并转入固定资产后应当停止资本化，由财务费用承担。 根据资料二，该笔借款2016年末仍然存在。预期在生产基地完工并转入固定资产后至年末的5个月期间产生的应由财务费用承担的利息费用为437.5万元（15000×7%×5/12，重要性为300万元），但资料二显示甲公司2016年度财务费用下的专门借款利息支出明细科目余额为0，表明财务报表存在高估固定资产、低估财务费用的重大错报风险。 由于该高估、低估错报均属于定性错报而非由计算差错引起，故分别违反了存在、完整性认定。 [答案] 是否可能表明存在重大错报风险(是/否) 理由 2016年7月在建工程完工转入固定资产后，剩余期间产生的437.5万元专门借款利息应计入财务费用，但资料二显示财务费用中不包含这部分专门借款的利息支出，存在高估固定资产、低估财务费用的重大错报风险 财务报表项目 名称及认定 是 固定资产/存在 财务费用/完整性 [真题2/综合/2016]甲公司是会计师事务所的常年审计客户，主要从事肉制品的加工和销售。A注册会计师负责审计甲公司2015年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为100万元。审计报告日为2016年4月30日。 要求： 指出所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为可能表明存在重大错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目的哪些认定相关（不考虑税务影响）。 资料一： （3）2015年，甲公司多名关键员工离职。管理层正在考虑一项员工激励计划，向服务至2018年末的员工发放特别奖金。因为计划未确定，管理层未在2015年度财务报表中确认。 [分析]由于计划尚在考虑中，并未最终确定，故不构成义务，也未形成负债。管理层未在财务报表中确认是恰当的。 由于形成的合理预期与管理层的实际做法一致，没有理由认为存在重大错报风险。 [答案]不存在重大错报风险。 [真题3/综合/2016]甲公司主要从事肉制品的加工和销售。A注册会计师负责审计甲公司2015年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为100万元。审计报告日为2016年4月30日。 要求：针对资料一第（2）项，结合资料二，不考虑其他条件，指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为可能表明存在重大错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目（仅限于应收账款、存货、投资性房地产、无形资产、应付职工薪酬、资本公积、营业收入、营业成本、销售费用、管理费用、公允价值变动收益、投资收益、营业外收入）的哪些认定相关（不考虑税务影响）。 资料一：甲公司环境及其情况摘录如下。 （2）甲公司每年向母公司支付商标使用费300万元，2015年母公司豁免了该项费用。 资料二：甲公司财务数据摘录如下（金额单位：万元）。 项目 管理费用——商标使用费 营业外收入——母公司豁免商标使用费 [分析] 由于母公司豁免了甲公司300万元商标使用费（重要性100万元，超重），预期甲公司资本公积增加300万元。但资料二显示甲公司将和面的商标使用费确认为营业外收入。这表明甲公司存在高估营业外收入[不应确认]、低估资本公积[应当确认]的重大错报风险。 [答案] 是否可能表明存在重大错报风险(是/否) 是 理由 母公司豁免商标使用费应该计入资本公积，而不是营业外收入 财务报表项目 名称及认定 营业外收入/发生 资本公积/完整性 2015年未审数 300 300 2014年已审数 300 0 [真题4/综合/2016]A注册会计师负责审计甲公司2015年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为100万元。审计报告日为2016年4月30日。 要求：针对资料一，结合资料二，假定不考虑其他条件，指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如认为可能表明存在重大错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目（仅限于应收账款、存货、投资性房地产、无形资产、应付职工薪酬、资本公积、营业收入、营业成本、销售费用、管理费用、公允价值变动收益、投资收益、营业外收入）的哪些认定相关（不考虑税务影响）。 资料一：甲公司环境及其情况摘录如下。 （4）为对产品进行升级，甲公司2015年末以其账面价值500万元的长期股权投资从非关联方换入账面价值为400万元的专利权，收到补价100万元，换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量。 资料二：甲公司财务数据部分内容摘录如下（金额单位：万元）。 项目 投资收益——非货币性资产交换收益 无形资产——非货币性资产交换换入专利权 [分析] 甲公司以其账面价值500万元的长期股权投资换入账面价值为400万元的专利权，收到补价100万元，换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量。 预期：换入资产的入账价值应当按换出资产的账面价值减去收到的补价（500-100=400），收到的补价（100万元）计入银行存款，不能确认投资收益，也不能确认无形资产。 资料二显示甲公司将换入的专利权直接按换出资产的账面价值入账，并且将收到的补价计入无形资产、确认为投资收益（100万元，金额达到重要性），表明甲公司可能存在高估无形资产[存在]、投资收益[发生]的重大错报风险。 [答案] 是否可能表明存在重大错报风险(是/否) 理由 换入和换出资产的公允价值不能可靠计量，应以换出资产的账面价值为基础确认换入资产成本/补价计入银行存款，不能确认为投资收益，存在多计投资收益、多计无形资产的风险。 财务报表项目 名称及认定 2015年未审数 100 500 2014年已审数 0 0 是 无形资产/存在 投资收益/发生 [真题5/综合/2016]甲公司是会计师事务所的常年审计客户，主要从事肉制品的加工和销售。A注册会计师负责审计甲公司2015年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为100万元。审计报告日为2016年4月30日。 要求：针对资料一，结合资料二，不考虑其他条件，指出资料一事项是否可能表明存在重大错报风险。如认为可能存在重大错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目（仅限于应收账款、存货、投资性房地产、无形资产、应付职工薪酬、资本公积、营业收入、营业成本、销售费用、管理费用、公允价值变动收益、投资收益、营业外收入）的哪些认定相关（不考虑税务影响）。 资料一：甲公司环境及其情况摘录如下。 （5）为增收节支，甲公司董事会决定将管理人员迁至厂区办公，并自2015年12月1日起将二号办公楼出租给乙公司，租期10年。在起租日将该办公楼转为投资性房地产，采用公允价值模式进行计量。 资料二：甲公司的财务数据摘录如下（金额单位：万元）。 项目 公允价值变动收益——投资性房地产(二号办公楼) 投资性房地产——成本(二号办公楼) 2015年未审数 4000 10000 2014年已审数 0 0 [答案] 是否可能表明存在重大错报风险(是/否) 是 理由 该项投资性房地产的公允价值在一个月内上涨40%，可能存在多计公允价值变动收益的风险。 财务报表项目 名称及认定 公允价值变动收益/准确性 投资性房地产/计价和分摊 [真题6/综合/2015]甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事化工产品的生产和销售，A注册会计师负责审计甲公司2014年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为800万元。 要求： 针对资料一事项（3），结合资料二，假定不考虑其他条件，指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险，如果认为可能表明存在错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目的哪些认定相关（不考虑税务影响）。 资料一：审计工作底稿中记录了所了解的甲公司情况及其环境，部分内容摘录如下。 （3）因环保问题，甲公司将于2015年6月关闭其下属丙分厂，管理层就辞退计划与员工协商一致，预计支付补偿金1400万元，该计划于2014年12月经董事会批准，将于2015年内实施完毕。 资料二：审计工作底稿中记录了甲公司的财务数据，部分内容摘录如下（金额单位：万元）。 是否可能表明存在重大错报风险(是/否) 是 理由 该项投资性房地产的公允价值在一个月内上涨40%，可能存在多计公允价值变动收益的风险。 财务报表项目 名称及认定 公允价值变动收益/准确性 投资性房地产/计价和分摊 [分析] 甲公司将于2015年6月关闭其下属丙分厂，管理层就辞退计划与员工协商一致，预计支付补偿金1400万元。该事项涉及的金额超过重要性（800万元）。该计划于2014年12月经董事会批准，构成当期义务。将于2015年内实施完毕。说明2014年未实施，构成应付职工薪酬，预期应付职工薪酬年末余额增加1400万元。 资料二表明甲公司应付职工薪酬2014年末余额与上年基本一致，可能存在严重低估应付职工薪酬的重大错报风险。 项目 应付职工薪酬 2014年(未审数) 240 2013年(已审数) 220 [答案] 是否可能表明存在重大错报风险(是/否) 理由 甲公司针对辞退员工决定支付补偿金1400万元，预计2014年末应付职工薪酬比上年末大幅增加。资料二表明2014年末应付职工薪酬与上年末变动基本持平，存在少计应付职工薪酬的风险 财务报表项目 名称及认定 是 应付职工薪酬 /完整性 [真题7/综合/2015]甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事化工产品的生产和销售，A注册会计师负责审计甲公司2014年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为800万元。 要求： 针对资料一中所述事项，假定不考虑其他条件，指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险，如果认为可能表明存在错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目的哪些认定相关（不考虑税务影响）。 资料： 2013年12月，甲公司聘请XYZ评估公司对其拥有的一项采矿权进行评估，并据此计提资产减值准备2000万元。 2014年12月，甲公司聘请DEF测量公司对该矿储量进行测量，结果表明上年评估的储量偏低，管理层因此冲回资产减值准备1200万元。 [分析] 2013年12月（所审计期间以前），甲公司聘请XYZ评估公司对其拥有的一项采矿权进行评估，并据此计提资产减值准备2000万元（按会计制度规定，该减值准备一经计提，在存续期间不得冲回）。 2014年12月，甲公司聘请DEF测量公司对该矿储量进行测量，结果表明上年评估的储量偏低，管理层因此冲回资产减值准备1200万元（不符合会计制度规定）。 上述情况及分析表明，甲公司可能冲回了不能冲回的无形资产减值准备，可能导致无形资产违反计价和分摊认定，资产减值准备违反完整性认定。 [答案] 是否可能表明存在重大错报风险(是/否) 理由 采矿权属于无形资产，无形资产减值准备一经计提，在以后的存续期间不得转回。甲公司转回了上期期末计提无形资产减值准备，导致无形资产违反计价和分摊认定，资产减值损失违反完整性认定 财务报表项目名称及认定 无形资产 /计价和分摊 资产减值损失 /完整性 是 二、根据重大错报风险的评估结果设计进一步审计程序 表10-3.重大错报风险及进一步审计程序总体审计方案 1.重大错报风险描述：确认的负债及费用并未实际发生。 相关的财务报 表科目及认定 应付账款、其他应付款/存在； 销售费用、管理费用/发生 风险 程度 是否信赖控制 进一步程序总体方案 拟通过控制测试中获取的保证程度 拟从实质性程序中获取的保证程度 一般 是 综合性 高 低 2.重大错报风险描述：不计提采购相关的负债或尚未付款的已经购买的服务支出。 相关的财务报 表科目及认定 应付账款、其他应付款/完整性； 销售费用、管理费用/完整性 风险 程度 是否信赖控制 进一步程序总体方案 拟通过控制测试中获取的保证程度 拟从实质性程序中获取的保证程度 特别 是 综合性 高 中 3.重大错报风险描述：发生的采购未能以正确的金额额记录。 相关的财务报 表科目及认定 应付账款、其他应付款/准确性； 销售费用、管理费用/计价和分摊

风险 程度 是否信赖控制 进一步程序总体方案 拟通过控制测试中获取的保证程度 拟从实质性程序中获取的保证程度 一般 是 综合性 高 低