第四章复式记账

本章学习重点

复式记账的基本理论和方法是基础会计这门课程的核心内容，是在了解会计恒等式、掌握会计账户的结构和分类的基础上需要重点掌握的一门会计核算的专门方法，复式记账法主要是借贷记账法。学习本章应明确复式记账及复式记账的特点、，种类；熟练掌握借贷记账法的特点及其具体操作；理解总分类账户与明细分类账户之间的关系及平行登记的要点；掌握在企业经济业务中是如何具体运用的。

借贷记账法的特点：包括账户的设置和分类、记账符号、借贷记账法下的账户结构、记账规则及试算平衡。 在掌握借贷记账法的具体操作中，需理解经济业务下账户之间的对应关系以及如何运用借贷记账法编制会计分录。会计分录分简单会计分录和复合会计分录。 总分类账户与明细分类账户的平行登记要求做到：所依据会计凭证相同、借贷方向相同、所属会计期间相同、记入总分类账户的金额与记入其所属明细分类账户的合计金额相等。

借贷记账法的应用是以产品制造业经济业务的发生所引起资金运动的规律及特点为基础，将企业经营活动细分为资金筹集业务、材料采购业务、产品生产业务、产品销售业务和财务成果核算业务。所以，在学习此部分内容时应重点掌握每个环节的业务特点及需要设置的账户，结合借贷记账法进行正确的账务处理。 第一节 复式记账法 一、记账方法的意义和种类

记账方法是在经济业务发生以后，如何将其记录登记在账簿中的方法。记账方法有两类：一类是单式记账法；另一类是复式记账法。 （一）单式记账法

单式记账法是对发生的经济业务，一般只在一个账户中进行记录的记账方法。例如，用银行存款购买材料的业务发生后，仅在账户中记录银行存款的减少；也有同时在银行存款账和材料账之间记录的，但两个账户之间没有平衡相等的对应关系。单式记账法是一种比较简单、不完整的记账方法。它在选择单方面记账时，重点考虑的是现金、银行存款以及债权债务方面发生的经济业务。因此，一般只设置“库存现金”、“银行存款”、“应收账款”、“应付账款”等账户，而没有一套完整的账户体系，账户之间也形不成相互对应的关系，所以不能全面、系统地反映经济业务的来龙去脉，也不便于检查账户记录的正确性。因此，多在个体经营，经济业务非常简单、单一的会计主体中使用。 （二）复式记账法

复式记账法是从单式记账法发展而来的。复式记账法是以资产与权益平衡关系作为记账基础，对于每一笔经济业务，都要在两个或两个以上相互联系的账户中进行相互联系地登记，系统地反映资金运动变化结果的一种记账方法。例如上述用银行存款购买材料业务，按照复式记账，则应以相等的金额，一方面在银行存款账户中记录银行存款的付出业务；另一方面，在材料账户中记录材料收入业务。 复式记账法主要是借贷记账法。 二、复式记账法的特点

复式记账法是以会计等式为依据建立的一种记账方法，与单式记账法相比较，复式记账法有不可比拟的优越性。其特点是：

第一，对于每一项经济业务，都在两个或两个以上相互关联的账户中进行记录。这样，在将全部经济业务都相互联系地记人各有关账户以后，通过账户记录不仅可以全面、清晰地反映出经济业务的来龙去脉，还能够全面、系统地反映经济活动的过程和结果。

第二，由于每项经济业务发生后，都是以相等的金额在有关账户中进行记录，因而可据以进行试算平衡，以检查账户记录是否正确。 三、复式记账原理

四、复式记账方法

按记账符号、记账规则、试算平衡方式的不同，复式记账法又可以分为借贷记账法、增减记账法和收付记账法。借贷记账法是世界上最早产生的一种复式记账法，也是目前世界各国通用的一种复式记账方法。目前，我国的企业和行政、事业单位采用的记账方法都是借贷记账法。 第二节 借贷记账法 一、借贷记账法的概念

借贷记账法是指以“借”、“贷”二字为记账符号的一种复式记账方法。 借贷记账法产生于l2世纪的意大利。当时由于海上贸易的不断发展，所使用货币的种类、重量和成色等日益复杂，通过银行转账结算便受到人们的普遍欢迎。银行为了办理转账结算业务，设计了“借”、“贷”两个记账方向，将债权记入“借方”、将债务记入“贷方”。到了15世纪初期，人们除增设了“资本”、“损益”账户外，又增设了“余额”账户，进行全部账户的试算平衡。随后借贷记账法传遍欧洲、美洲等世界各地，成为世界通用的记账方法。20世纪初由日本传人我国，目前成为我国法定的记账方法。

二、借贷记账法的记账符号

顾名思义，借贷记账法以“借”、“贷”为记账符号，分别作为账户的左方和右方。至于“借”表示增加还是“贷”表示增加，则取决于账户的性质及结构。 “借”、“贷”两字的含义，最初是从银行的角度来解释的，即用来表示债权和债务的增减变动。随着社会商品经济的发展，经济活动的内容日益复杂，记录的经济业务已不再局限于货币资金的借贷业务，而逐渐扩展到财产物资、经营损益等。为了求得账簿记录的统一，对于非货币资金借贷业务，也以“借”、“贷”两字记录其增减变动情况。这样，“借”、“贷”两字就逐渐失去原来的含义，而转化为纯粹的记账符号，用以标明记账方向。

三、借贷记账法下的账户结构

借贷记账法下账户的结构是每一个账户都分为“借方”和“贷方”，并且规定账户的左方为借方，账户的右方为贷方；采用借贷记账法时，账户借贷双方必须做相反方向的记录。即对于每一个账户来说，如果规定借方用来登记增加额，则贷方就用来登记减少额；反之

亦然。究竟哪一方登记增加，哪一方登记减少，则要根据账户的性质和经济业务的具体内容而定，不同性质的账户，有着不同的结构。 （一）资产类账户的基本结构

资产类账户的基本结构是资产的增加额记入账户的借方，资产的减少额记入账户的贷方，期末若有余额，一般在借方，表示资产的期末实有数额。资产类账户的基本结构如图4—1所示。 图4—1 资产类账户示意图

资产类账户的期末余额的计算公式是：

期末余额＝期初余额＋本期借方发生额－本期贷方发生额 （二）负债、所有者权益类账户的基本结构

由于会计平衡公式“资产=负债+所有者权益”所决定，负债、所有者权益类账户的基本结构与资产类账户的基本结构正好相反，所以此类账户的贷方登记负债、所有者权益的增加额，借方登记负债、所有者权益的减少额，若有期末余额，一般在贷方，表示负债、所有者权益的现有数额。负债、所有者权益类账户的基本结构如图4—2所示。

图4—2 负债、所有者权益类账户示意图

负债及所有者权益类账户期末余额的计算公式是：

期末余额＝期初余额＋本期贷方发生额－本期借方发生额 （三）成本、费用类账户的基本结构

企业在生产经营过程中为取得收入便会发生各种耗费，这种耗费称为成本、费用。发生的成本、费用，在未从收入中抵销之前可以将其看成是一种资产。因此，成本、费用类账户的基本结构与资产类账户的基本结构基本相同。即当成本、费用增加时，将其数额登记在账户的借方，当成本、费用减少或转销时，将其数额登记在账户的贷方，期末一般没有余额。若因某种原因而有余额时，其余额在借方，表示尚未转销的数额。成本、费用类账户的基本结构如图4—3所示。 图4—3 成本、费用类账户示意图 （四）收入、收益类账户的基本结构

收入、收益类账户的基本结构与负债、所有者权益类账户的基本结构基本相同。因为在成本、费用一定的条件下，收入、收益的增加可以视为所有者权益的增加。因此，收入、收益类账户又是所有者权益性质的账户。其贷方登记收入、收益的增加额，借方登记收入、收益的减少或转销额，期末一般无余额。若因某种原因而有余额时，其余额在贷方，表示尚未转销的数额。收入、收益类账户的基本结构如图4—4所示。

综上所述，成本、费用类账户可以纳入资产类账户中，收入、收益类账户可以纳入负债及所有者权益类账户中。因此，账户的基本结构可以分成两大类，即资产类账户（包括成本、费用类账户）和权益类账户（包括负债、所有者权益和收入收益类账户），如图表4—5所示。 上述两类账户的内部关系，如下式：

资产类账户期末余额＝期初余额＋本期借方发生额－本期贷方发生额 权益类账户期末余额＝期初余额＋本期贷方发生额－本期借方发生额 将账户结构分成两大类，主要是便于初学者掌握。但由于会计要素之间往往会相互转化，因而对所有账户这种分类的理解也不要绝对化。例如，应收账款是资产，如果多收了，多收部分就转化成应退还给对方的款项，变为负债。另外，“应收账款”账户还可以登记预收账款这一负债项目的增减变动，因而期末余额也可能出现在贷方。类似情况在很多账户都存在。也就是说，这些账户实际上都是既反映资产，又反映负债；既反映债权，又反映债务的双重性质的账户。期末，根据

账户余额的方向确定其反映的经济业务的性质。因此，学习中应注意对借贷记账法账户基本结构的深入理解和掌握。

现用“T”形账户归纳一下借贷记账法下账户的借方和贷方所记录的经济内容，如图4—6所示。

四、借贷记账法的记账规则

借贷记账法的记账规则为：有借必有贷，借贷必相等。即对于每一笔经济业务都要在两个或两个以上相互联系的账户中以借方或贷方相等的金额进行登记，力求反映经济业务和资金运动的来龙去脉。 从上述两类账户中不难分析，经济业务无论怎样复杂，均可概括为以下四种类型： ①资产与权益同时增加，总额增加； ②资产与权益同时减少，总额减少； ③资产内部有增有减，总额不变； ④权益内部有增有减，总额不变。 无论哪一类型的经济业务，都将以相等的金额记入有关账户的借方，同时记入相关账户的贷方，如图4—7所示。 现举例说明如下：

1.企业收到投资者投资l0 000元，存入银行。此项业务中。一方面使资产类中的“银行存款”账户增加l0 000元，记入该账户借方；另一方面使所有者权益类中的“实收资本”账户增加10 000元，记入该账户贷方，借贷金额相等。 2.企业用银行存款5 000元偿还短期借款。此项业务中，一方面使资产类中的“银行存款”账户减少5 000元，记入该账户贷方；另一方面使负债类中的“短期借款”账户减少5 000元，记入该账户借方，借贷金额相等。 3.企业以银行存款3 000元购买材料。此项业务中，一方面使资产类中“原材料”账户增加3 000元，记入该账户借方；另一方面使资产类中的“银行存款”账户减少3 000元，记入该账户贷方，借贷金额相等。 4.企业从银行借入短期借款6 000元，直接偿还应付账款。此项业务中，一方面使负债类中“短期借款”账户增加6 000元，记入该账户贷方；另一方面使负债类中的“应付账款”账户减少6 000元，记入该账户借方，借贷金额相等。 所以，在借贷记账法下，对任何类型的经济业务，都一律采用“有借必有贷，借贷必相等”的记账规则，若遇到复杂的经济业务，需要登记在一个账户的借方和几个账户的贷方，或相反，即一借多贷或多借一贷，借贷双方的金额也必须相等。 五、借贷记账法的试算平衡

为了检验一定时期内所发生经济业务在账户中记录的正确性，在会计期末应进行账户的试算平衡。所谓试算平衡，是指根据资产与权益的恒等关系以及借贷记账法的记账规则，检查所有账户记录是否正确的过程，包括发生额试算平衡法和余额试算平衡法两种方法。 1.发生额试算平衡法。它是根据本期所有账户借方发生额合计与贷方发生额合计的恒等关系，检验本期发生额记录是否正确的方法。公式为： 全部账户本期借方发生额合计＝全部账户本期贷方发生额合计

在借贷记账法中，根据“有借必有贷，借贷必相等”的记账规则，每一笔经济业务都要以相等的金额，分别记入两个或两个以上相关账户的借方和贷方，借贷双方的发生额必然相等。推而广之，将一定时期内的经济业务全部记入有关账户之

后，所有账户的借方发生额合计与贷方发生额合计也必然相等。对上述四项业务进行账务处理后，编制发生额试算平衡表，如表4—1所示。

表4—1 本期发生额试算平衡表 年 月 会计科目 借方发生额 贷方发生额 银行存款 10 000 8 000 原材料 3 000 短期借款 5 000 6 000 应付账款 6 000 实收资本 10 000 合 计 24 000 24 000 2.余额试算平衡法。它是根据本期所有账户借方余额合计与贷方余额合计的恒等关系，检验本期账户记录是否正确的方法。根据余额时间不同，又分为期初余额平衡与期末余额平衡两类。期初余额平衡是期初所有账户借方余额合计与贷方余额合计相等，期末余额平衡是期末所有账户借方余额合计与贷方余额合计相等，这是由“资产＝负债＋所有者权益”的恒等关系决定的。公式为： 全部账户的借方期初余额合计＝全部账户的贷方期初余额合计 全部账户的借方期末余额合计＝全部账户的贷方期末余额合计 实际工作中，余额试算平衡是通过编制试算平衡表方式进行的，如表4—2所示。 上述试算平衡表根据有关账户本期发生额和余额填列。本表表明，所有账户期初借方余额合计141 200元与贷方余额合计141 200元相等，所有账户本期借方发生额合计24 000元与贷方发生额合计24 000元相等，所有账户期末借方余额合计146 200元与贷方余额合计146 200元相等。

表4—2 试算平衡表 年 月 单位：元 期初余额 本期发生额 期末余额 会计科目 借 方 贷 方 借 方 贷 方 借 方 贷方 库存现金 200 200 银行存款 30 000 10 000 8 000 32 000 应收账款 4 000 4 000 原材料 9 000 3 000 12 000 固定资产 86 000 86 000 无形资产 12 000 12 000 短期借款 7 000 5 000 6 000 8 000 应付账款 6 000 6 000 长期借款 40 000 40 000 实收资本 80 000 10 000 90 000 资本公积 8 200 8 200 合 计 141 200 141 200 24 000 24 000 146 200 146 200 在编制试算平衡表时，应注意以下几点： 1.必须保证所有账户的余额均已记入试算平衡表。因为会计等式是对六项会计要素整体而言的，缺少任何一个账户的余额，都会造成期初或期末借方余额合计与贷方余额合计不相等。

2.如果试算平衡表借贷不相等，有可能是账户记录出现错误，应认真查找，直到实现平衡为止。

3.即便实现了有关三栏的平衡关系，也并不能说明账户记录绝对正确，因为有些错误并不会影响借贷双方的平衡关系。例如：（1）漏记某项经济业务，将使本期借贷双方的发生额发生等额减少，借贷仍然平衡；（2）重记某项经济业务，将使本期借贷双方的发生额发生等额虚增，借贷仍然平衡；（3）某项经济业务记错有关账户，借贷仍然平衡；（4）某项经济业务在账户记录中，颠倒了记账方向，借贷仍然平衡；（5）借方或贷方发生额中，偶然发生多记少记并相互抵销，借贷仍然平衡；等等。

因此在编制试算平衡表之前，应认真核对有关账户记录，以消除上述错误。 第三节 会计分录 －、会计分录的概念

会计分录是指对某项经济业务事项标明其应借应贷账户及其金额的记录，简称分录。

二、会计分录的分类 按照所涉及账户的多少，会计分录分为简单会计分录和复合会计分录。简单会计分录指只涉及－个账户借方和另－个账户贷方的会计分录，即－借－贷的会计分录；复合会计分录指由两个以上（不含两个）对应账户所组成的会计分录，即－借多贷、－贷多借或多借多贷的会计分录。－般来讲，复合会计分录可以分解为若干简单会计分录。编制会计分录时，习惯上先标借方、后标贷方，每－个会计科目占－行，借方与贷方错位表示，以便醒目、清晰。

三、会计分录的编制步骤

会计分录的编制可按照以下步骤进行： 1.分析经济业务事项涉及的账户；

2.确定涉及哪些账户，是增加，还是减少；

3.确定哪个（或哪些）账户记借方，哪个（或哪些）账户记贷方； 4.编制会计分录，并检查是否符合记账规则。

以本章第二节的四项经济业务为例，编制会计分录如下： （1）借：银行存款 10 000 贷：实收资本 10 000 （2）借：短期借款 5 000 贷：银行存款 5 000 （3）借：原材料 3 000 贷：银行存款 3 000

（4）借：应付账款 6 000 贷：短期借款 6 000

现举例说明复合会计分录的编制：

【例4—1】企业生产产品直接耗用原材料23 000元，生产车间管理方面耗用原材料4 000元，共计27 000元。分录为: 借：生产成本 23 000 制造费用 4 000 贷：原材料 27 000

【例4—2】企业偿还应付账款23 200元，其中以现金偿还200元，以银行存款偿还23 000元。分录为： 借：应付账款 23 200 贷：库存现金 200 银行存款 23 000

上述两项复合会计分录，均可分解为简单会计分录，其结果相同。由于复合分录更为简单、明了，所以实际工作中－般不作分解。 例4—1可以分解为： 借：生产成本 23 000 贷：原材料 23 000 借：制造费用 4 000 贷：原材料 4 000 例4—2可分解为： 借：应付账款 200 贷：库存现金 200 借：应付账款 23 000 贷：银行存款 23 000 为了保持账户对应关系清楚，－般不宜把不同类型的经济业务合并在－起编制多借多贷的会计分录。

第四节 总分类账户与明细分类账户的平行登记 －、总分类账户与明细分类账户的关系

总分类账户与明细分类账户是既有内在联系，又有区别的两类账户。 （－）两者之间的内在联系

1.所反映的经济业务内容相同，如“库存商品”总分类账户与其所属的“甲”、“乙”、“丙”等商品明细账户都是用来反映库存商品的收发及结存情况的； 2.登记账簿的原始依据相同。登记总分类账户与登记其所属明细分类账户的记账凭证和原始凭证是相同的。 （二）两者之间的区别

1.反映经济业务的详细程度不同，总分类账户反映资产、负债、所有者权益增减变动的总体情况，提供总括核算资料；明细分类账户反映资产、负债、所有者权益增减变动的详细情况，提供某一方面的详细核算资料。有些明细账户还可以提供数量指标和劳动量指标； 2.作用不同。总分类账户提供的经济指标是明细账户的综合，对所属明细账户起着统驭和控制作用；明细分类账户是对总分类账户的补充，起着辅助和说明的作用。

二、总分类账户与明细分类账户的平行登记

为了使总分类账户与所属的明细分类账户之间能起到统驭、控制与辅助说明的作用，便于账户核对，确保核算资料的正确完整，必须采用平行登记的方法。所谓平行登记，是指对所发生的每项经济业务事项都要以会计凭证为依据，－方面记入有关总分类账户，另－方面

记人有关总分类账户所属明细分类账户的方法。 总分类账户与明细分类账户平行登记要求做到： （－）依据相同

总分类账户和明细分类账户是对同－笔业务不同程度地反映，虽然登账的依据可以是原始凭证、记账凭证、汇总记账凭证、科目汇总表等，但它们所依据的原始凭证是相同的。 （二）方向相同 对于同－笔业务，如果在总分类账户中记借方，那么在其所属明细分类账户中也应记借方；如果在总分类账户中记贷方，那么在其所属明细分类账户中也应记贷方。

（三）期间相同 对于每－项业务，－方面要在总分类账户中进行总括登记；另－方面要在同－会计期间在有关明细分类账户中进行明细登记。 （四）金额相等

－般来说，平行登记的结果必然是：

某一总分类账户本期发生额＝所属明细分类账户本期发生额合计 某一总分类账户期末余额＝所属明细分类账户期末余额合计 现以某公司的“原材料”和“应付账款”两个账户为例，说明总分类账户和明细分类账户的平行登记。

【例4—3】某公司2008年9月“原材料”、“应付账款”两个总分类账户及其所属明细分类账户的月初余额如下：

1.“原材料”总分类账户借方余额为50 400元，所属明细分类账户余额见表4—3所示表4—3 原材料账户余额表 品 名 单 位 数 量 单 价 金 额 甲材料 公 斤 1 600 24 38 400 乙材料 公 斤 600 20 12 000 合 计 2 200 50 400 2.“应付账款”总分类账户贷方余额为18 400元，所属明细分类账余额见表4—4所示。

表4—4 应付账款余额表 户 名 余 额 A公司 3 400 B公司 15 000 合 计 18 400 3.假设该企业9月份发生下列经济业务： （1）9月1 3日，生产车间生产A产品领用甲材料600公斤，单价24元，计14 400元。领用乙材料200公斤，单价20元，计4 000元，共计领用材料l8 400元，作会计分录如下：

借：生产成本——A产品 18 400 贷：原材料——甲材料 l4 400 ——乙材料 4 000

（2）9月20日，向A公司购入甲材料800公斤，单价24元，计19 200元，材料已验收入库，货款未付。编制会计分录如下：（略，下同） 借：原材料——甲材料 l9 200 贷：应付账款——A公司 l9 200

（3）9月30日，向B公司购入乙材料400公斤，单价20元，计8 000元，材料已验收入库，货款未付，编制会计分录如下： 借：原材料——乙材料 8 000 贷：应付账款——8公司 8 000

（4）9月30日，用银行存款归还A公司材料款13 000元，归还B公司材料款20 000元，作会计分录如下：

借：应付账款——A公司 l3 000 ——B公司 20 000

贷：银行存款 33 000 根据期初余额和上述会计分录，在“原材料”总分类账户及所属两个明细分类账户中、“应付账款”总分类账户及所属两个明细分类账户中平行登记，登记结果见表4—5～表4—10所示。 通过“原材料”、“应付账款”两个账户平行登记的结果可以看出，总分类账和明细分类账的本期发生额及期末余额相等，说明平行登记的记录是正确的。 在实际工作中，总分类账户与其所属明细分类账户的核对，是通过定期编制“明细分类账户本期发生额及余额试算表”进行的。

表中数据说明，总分类账户与其所属明细分类账户登记结果正确。若不符，说明记账出现差错，需查出原因予以更正。

二、账户的分类（这部分内容是第三章第二节的内容，放在这里讲解结构更加合理）

（二）账户按用途和结构分类 所谓账户的用途，是指账户的作用以及能够提供哪些会计核算指标，也就是设置账户的目的。所谓账户的结构，是指在账户中，如何登记有关经济业务以及如何取得所需要的会计核算资料，也就是账户的借方、贷方如何进行登记以及余额的含义是什么。

账户按用途和结构通常可分为盘存账户、结算账户、资本账户、集合分配账户、成本计算账户、财务成果账户、计价对比账户和调整账户等。现以工业企业常用账户为例说明各类账户的基本结构和核算内容。

1.盘存账户。盘存账户是指用来核算那些能够盘点其数量进而确定其金额的财产、物资和货币资金账户，如“库存现金”、“银行存款”、“原材料”、“库存商品”、“固定资产”等账户。

盘存账户的共同结构是，借方登记增加数额，贷方登记减少数额，余额在借方表示结存数，如图3-1所示。

盘存账户

借方 贷方 期初余额：期初盘存的财产物资和货币 资金数额 发生额：财产物资、货币资金的本期发生额：财产物资、货币资金的本增加数额 期减少数额 期末余额：财产物资、货币资金期末结存数额 图3—1 盘存类账户结构图 2.结算账户。结算账户是指用来核算企业与其他单位或个人之间发生应收、应付款项的账户。结算账户的共同用途是核算应收、应付款项增减变动情况，促使企业及时催收应收款项和及时支付应付款项，准确确定期末债权债务数额。由于应收、应付数额的性质不同，结算账户可分为资产结算账户、负债结算账户和资产负债结算账户三类。

（1）债权结算账户。债权结算账户是用来核算企业各种应收款项的增减变动及其期末实有数额的账户。这类账户的基本结构是借方登记各种应收款项的增加数额，贷方登记各种应收款项的减少数额，余额在借方，表示应收款项的实有数额，如图3—2所示。

常用的债权结算账户有“应收账款”、“应收票据”、“其他应收款”等账户。（2）债务结算账户。债务结算账户是用来核算企业各种应付款项的增减变动及其期末实有数额的账户。这类账户的基本结构是借方登记各种应付款项的减少数额，贷方登记各种应付款项的增加数额；余额在贷方，表示应付款项的实有数额，如图3—3所示。

债权结算类账户

借方 贷方 期初余额：期初应收款项实有数额 发生额：本期应收款项减少数额 发生额：本期应收款项增加数额 期末余额：期末应收款项实有数额 图3—2债权结算类账户结构图 债务结算类账户

借方 贷方 期初余额：期初应付款项实有数额 发生额：本期应付款项的减少数额 发生额：本期应付款项增加数额 期末余额：期末应付款项实有数额 图3—3债务结算类账户结构图 常用债务结算账户有“应付账款”、“应付票据”、“其他应付款”、“短期借款”、“应交税费”、“应付职工薪酬”、“应付股利”、“长期应付款”等账户。

（3）债权债务结算账户。债权债务结算账户是用来核算企业与其他单位或个人之间所发生的往来结算款项的账户。为了集中反映企业同某－单位或个人经常发生的债权和债务往来款项结算情况，可以在－个账户中核算应收和应付款项的增减变动情况及结余额，这－个账户便成为债权债务结算类账户。债权债务结算类账户的基本结构为：借方登记债权（即应收款项）的增加数和债务（即应付款项）的减少数，贷方登记债务结算（即应付款项）的增加数和债权结算（即应收款项）的减少数；余额可能在借方，也可能在贷方，借方余额表示期末债权（即应收款项）的实有数，贷方余额表示期末债务结算（即应付款项）的实有数，如图3—4所示。

资产负债结算账户

借方 贷方

期初余额：期初应收款项大于应付款期初余额：期初应付款项大于应收款项的差额 项的差额 发生额：本期应收款项的增加数额本发生额：本期应付款项的增加数额本期应付款项的减少数额 期应收款项的减少数额 期末余额：期末应收款项大于应付款期末余额：期末应付款项大于应收款项的差额 项的差额 图3—4资产负债结算账户结构图 如果企业预收账款业务不多，可以不单独设置“预收账款”账户，在“应收账款”账户中同时核算销售产品或提供劳务的应收款项和预收款项，“应收账款”账户便成为－个资产负债结算账户。期末余额应根据“应收账款”账户的所属明细账户的借方余额的合计数，确定应收账款的实有数；根据“应收账款”账户所属明细账户的贷方余额合计数，确定预收账款的实有数额。如果企业预付账款业务不多，可以不单独设置“预付账款”账户时，在“应付账款”账户中同时核算企业购进材料的应付款项和预付款项，“应付账款”账户就成为－个资产负债结算账户。期末应根据“应付账款”账户的所属明细账户的借方余额的合计数，确定预付账款的实有数；根据“应付账款”账户所属明细账户的贷方余额合计数，确定应付账款的实有数额。 3.资本账户。资本账户是用来核算企业取得资本及盈余积累资本的增减变动及其实有数额的账户。

这－类账户的基本结构是贷方登记企业取得投资者投入资本及盈余积累资本的增加数额，借方登记投资者投入资本及盈余积累资本的减少数额，余额在贷方，表示投资者投入资本及盈余积累资本的实有数额，如图3—5所示。

资本账户

借方 贷方

期初余额：期初投资者投入资本及发生额：本期投资者投入资本及盈余积累资本的实有数额 盈 余积累资本的减少数额 发生额：本期投资者投入资本及盈余积累资本的增加数额 期末余额：期末投资者投入资本及 盈余积累资本的实有数额 图3—5资本账户结构图 常用的资本账户主要有“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”等账户。 4.集合分配账户。集合分配账户是用来归集和分配企业生产经营过程中某个阶段发生的某种费用的账户。

企业生产经营过程中经常会发生－些间接费用，这些费用不能直接计入某个产品成本计算对象，而应由各个产品成本计算对象共同负担的费用，需要先通过集合分配账户进行归集，然后再按照一定标准分配计入各个产品成本计算对象。集合分配账户的基本结构是借方登

记各种需要集合分配的费用发生额，贷方登记按受益对象进行分配的费用数额。由于各项集合分配费用要在期末全部分配到各受益对象，所以集合分配账户－般没有期末余额。属于集合分配账户的主要是“制造费用”账户。集合分配账户的基本结构如图3—6所示。

集合分配账户

借方 贷方

发生额：归集各种费用的发生额 发生额：分配到各受益对象的费用数额 图3—6集合分配账户结构图 5.成本计算账户。成本计算账户是用来归集某－个经营阶段发生的费用并计算该阶段成本的账户。 成本计算账户的借方，用来归集登记经营过程中某个阶段所发生的应计入成本的全部费用（包括直接计入成本计算对象的直接费用和期末通过集合分配账户分配转来的间接费用），贷方登记转出已结束某个阶段的成本计算对象的实际成本。期末如有余额在借方，表示尚未结束某个阶段的成本计算对象的实际成本。如“生产成本”账户是用来归集生产阶段所发生的费用并计算各种产品成本；“劳务成本”账户是用来归集企业对外提供劳务所发生的费用，计算劳务成本。成本计算账户的基本结构如图3—7所示。

成本计算账户

借方 贷方 期初余额：期初尚未完成某个经营阶段成本计算对象的实际成本额 发生额：结转已结束该阶段的成发生额：归集经营过程中某个阶段所发本计算对象的实际成本额 生的全部成本计算对象数额 期末余额：尚未结束该阶段的成本计算 对象的实际成本数额 图3—7成本计算账户结构图 6.财务成果账户。财务成果账户是用来核算企业在一定时期（月份、季度、年度）内的全部经营活动的最终财务成果，即利润或亏损的账户。财务成果是企业在一定时期内所取得的各种收入抵补各种费用、支出后的净收益。因此，用来核算企业财务成果的账户包括财务成果形成过程账户和财务成果计算账户。

（1）财务成果形成过程账户。财务成果形成过程账户是用来核算企业一定时期内财务成果形成情况的账户。

这类账户包括收入账户和费用、支出账户，这是两类不同性质的账户。但是，从平时所登记的内容来看，其结构有相同之处，即借方登记影响财务成果减少的数额，贷方登记影响财务成果增加的数额，期末都应将其借贷方差额转入“本年利润”账户，结转后都没有余额。常见的收入账户有“主营业务收入”账户、“其他业务收入”账户、“营业外收入”账户等，其基本结构如图3—8所示。

收入账户

借方 贷方 发生额：本期各项收入的减少发生额发生额：本期各项收入的增加发生和>转入“本年利润”账户的数额 额 图3—8收入账户结构图 常见的费用、支出账户有“主营业务成本”账户、“其他业务成本”账户、“管理费用”账户、“财务费用”账户、“销售费用”账户、“营业税金及附加”账户、“营业外支出”账户、“所得税费用”账户等，其基本结构如图3—9所示。

费用、支出账户

借方 贷方

发生额：本期费用、支出的发生额：本期各项费用、支出减少发生额和各项增加发生额 转入“本年利润”账户的数额 图3—9费用、支出账户结构图 （2）财务成果计算账户。财务成果计算账户是用来计算并确定企业在一定时期（月份、季度、年度）内全部经营活动的最终财务成果的账户。

这类账户的基本结构是借方登记一定时期内发生的各项费用、支出数额，贷方登记一定时期内发生的各项收入数额；期末，如为贷方余额表示收入大于费用、支出的差额，为企业实现的利润数额，如为借方余额表示费用、支出大于收入的差额，为企业发生的亏损数额。

常用的财务成果计算账户有“本年利润”账户，其基本结构如图3—10。

账务成果账户

借方 贷方 发生额：期末转入的各项费用、支出数发生额：期末转入的各项收入数额 额 期末余额：本期发生的亏损数额 期末余额：本期实现的利润数额 图3—10账务成果账户结构图 上述“本年利润”账户只反映企业在－年内各期财务成果的计算结果，平时的余额为本年各期的累计利润数额或亏损数额，年终决算应将其余额结转到“利润分配”账户，结转后无余额。 7.计价对比账户。计价对比账户是对比某项经济业务的两种不同的计价标准，或者对比－项业务的收入和成本费用，借以确定其业务成果的账户。 这－类账户的基本结构是借方登记某项业务发生的各种支出或损失额，贷方登记某项业务所取得的收入额；将借、贷两方发生额相对比，就可以确定某项业务的净收益或净损失，并于期末将其净收益或净损失结转有关账户，结转后本账户无余额。如图3—11所示。

计价对比账户

借方 贷方 发生额：本期某项业务发生的支出或损 发生额：本期某项业务所取得的各项收入数额失数额，或期末转入本期有或期末转入本期有关账户的净损失数额 关账户的净收益数额 图3—11 计价对比账户结构图 属于这－类的账户有“固定资产清理”账户、“物资采购”（按计划成本核算时使用）账户等。例如，设置“固定资产清理”账户就是用来核算企业因出售、报废和毁损等原因转入清理的固定资产净值以及在清理过程中所发生的清理费用和清理收入。这个账户的借方登记出售、报废和毁损的固定资产转入清理时的固定资产净值以及清理过程中发生的费用等，贷方登记出售清理固定资产的收入等；期末将固定资产清理后的净收益转入“营业外收入”账户时记人本账户的借方，将固定资产清理后的净损失转入“营业外支出”账户时记入本账户的贷方，结转后无余额。其基本结构如图3—12所示。

固定资产清理账户

借方 贷方

发生额：转入出售、报废和毁损固定资产发生额：出售清理固定资产收净值及清理费用，转入“营业外入”账户入，转入“营业外支出”账户的净收益 的净损失 图3－l2 固定资产清理账户结构图 8.调整账户。调整账户是用以调整其相关账户而设置的账户。 这里被调整的其他相关账户称为被调整账户，将调整账户与被调整账户有机地联系，可以提供管理上所需要的某些特定指标。在会计核算中，由于经营管理上或其他方面的原因，有时需要对－些会计要素的具体项目用两种数字从不同的方面进行反映，在这种情况下，就需要设置两个账户，－个账户反映该项目的原始数字，另－个账户反映该项目的调整数字，将原始数字与调整数字相加或相减，即可求得调整后的实际数字。 调整账户按其调整方式的不同，可以分为备抵账户、附加账户和备抵附加账户三类。

（1）备抵账户。备抵账户亦称抵减账户，是用来抵减被调整账户的余额，以求得被调整账户实际数额的账户。采用备抵账户时，调整的方式是用被调整账户的余额减去备抵账户的余额，以求得调整后的实际数额，用公式表示如下： 被调整账户余额－备抵账户余额＝被调整账户的实际余额 备抵账户的结构与被调整账户相反，所以备抵账户的余额与被调整账户的余额方向相反。如果被调整账户的余额在借方，备抵账户的余额在贷方；反之，如果被调整账户的余额在贷方，则备抵账户的余额一定在借方。按照被调整账户的性质，备抵账户又可分为资产备抵账户和权益备抵账户两类。 ①资产备抵账户。资产备抵账户是用来抵减某－资产账户（被调整账户）的余额，以求得该资产账户的实际余额的账户。

资产备抵账户的余额在贷方，被调整账户的余额在借方。例如，“累计折旧”账户就是“固定资产”账户的－个备抵账户，“固定资产”账户登记固定资产的原始价值，而“累计折旧”账户登记固定资产因计提折旧而减少的价值即累计折旧数额，将“固定资产”账户的借方余额减去“累计折旧”账户的贷方余额后的差额，就是固定资产的账面价值。通过“固定资产”账户和“累计折旧”账户所提供的数字可以对比分析了解企业某－时日的固定资产新旧程度。 属于资产备抵账户的还有“坏账准备”账户。“坏账准备”账户是“应收账款”账户的－个备抵账户。“应收账款”账户期末余额表示预计应收回账款的原始数额，“坏账准备”账户余额表示可能发生的坏账数额，将“应收账款”账户中借方余额减去“坏账准备”账户贷方余额后的差额，为应收账款净额（预计可收回数额）。 除此之外，属于资产备抵账户的还有“存货跌价准备”、“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”等所有的资产减值准备账户。 ②权益备抵账户。权益备抵账户是用来抵减某－权益（包括负债、所有者权益等）账户（被调整账户）的余额，以求得该权益账户的实际余额的账户。权益备抵账户的余额－般在借方，被调整账户余额－般在贷方。例如，“库存股”账户就是“股本”账户的－个权益备抵账户。“股本”账户的期末贷方余额，表示企业发行的股本总额，“库存股”账户的期末借方余额，表示企业回购的股本数额，将“股本”账户的贷方余额减去“库存股”账户的借方余额后的差额，表示企业期末实际发行在外的股本数额。

（2）附加账户。附加账户是用来增加被调整账户的余额，以求得被调整账户实际余额的账户。 采用附加账户时，调整的方式是用被调整账户余额加上附加账户余额，以求得调整后的实际数额，用公式表示如下：

被调整账户余额＋附加账户余额＝被调整账户的实际余额 附加账户的余额一定要与被调整账户的余额方向相－致。如果被调整账户的余额在借方，附加账户的余额也一定在借方；反之，如果被调整账户的余额在贷方，则附加账户的余额也一定在贷方。

（3）备抵附加账户。备抵附加账户是既可用来抵减，又可用来增加被调整账户的余额，以求得被调整账户的实际余额的账户。 这类账户兼有抵减账户和附加账户两种作用。当备抵附加账户的余额与被调整账户的余额在相反方向时，其调整方式与备抵账户相同；当备抵附加账户的余额与被调整账户的余额在相同方向时，其调整方式则与附加账户相同。 例如，工业企业采用计划成本进行原材料的日常核算时，需要增设“材料成本差异”账户，这就是－个备抵附加账户。“原材料”账户期末余额表示期末原材料的计划成本数额，“材料成本差异”账户期末余额表示期末原材料计划成本与其实际采购成本之差额。当“材料成本差异”账户的余额在借方时，表示实际成本大于计划成本的超支数，“原材料”账户的借方余额加上“材料成本差异”账户的借方余额，为原材料的实际成本，此时“材料成本差异”账户的调整方式为附加调整；当“材料成本差异”账户的余额在贷方时，表示实际成本小于计划成本的节约数，“原材料”账户的借方余额减去“材料成本差异”账户的贷方余额，其差额为原材料的实际成本，此时“材料成本差异”账户的调整方式为抵减调整。 【说明】以下习题为第三章课后习题，因为第三章课后习题的部分题目要使用到第四章的内容，所以现在学习完上面第四章相关内容后为大家进行讲解。

第三章 会计科目和账户练习题

－、单项选择题

3.下列不属于负债结算账户的是（ ）。 A.应付账款 B.预付账款 C.应付票据 D.其他应付款 [答案]B

8.资产账户的借方登记（ ）。 A.资产的增加 B.资产的减少 C.费用的转销 D.收入的减少 [答案]A

9.负债账户的贷方登记（ ）。 A.费用的增加 B.费用的转销 C.负债的增加 D.负债的减少

[答案]C

10.“坏账准备”账户按会计要素分类属于（ ）。 A.资产类账户 B.损益类账户 C.负债类账户 D.备抵调整账户 [答案]A

11.下列账户中，不属于盘存账户的是（ ）。 A.原材料 B.库存商品 C.固定资产 D.长期待摊费用 [答案]D

12.企业在不单独设“预付账款”账户的情况下，可用（ ）代替。 A.“应收账款”账户 B.“预收账款”账户 C.“应付账款”账户 D.“其他往来”账户 [答案]C

13.“制造费用”账户按用途和结构分类属于（ ）。 A.负债账户 B.成本类账户 C.集合分配账户 D.成本计算账户 [答案]C

14.以下（ ）账户属于调整账户。 A.应付工资 B.应交税金 C.累计折旧 D.预提费用 [答案]C

15.（因为现行会计准则下“预提费用”科目已经取消，所以这道题没有讲解）“预提费用”账户的期末贷方余额表示（ ）。 A.一定时期的资产

B.已在本期支付应由本期及以后各期负担的费用 C.一定时期的费用支出

D.已在本期及以前几期预提尚未支付的费用 [答案]D

16.调整账户与其被调整账户的余额的方向（ ）。 A.相同 B.相反 C.无联系

D.可能相同，也可能相反 [答案]D

17.（ ）账户属于计价对比账户。 A.利润 B.固定资产 C.物资采购 D.材料成本差异 [答案]C

18.“累计折旧”账户按会计要素分类属于（ ）账户。 A.资产类 B.负债类 C.成本类 D.调整类 [答案]A

19.“材料成本差异”账户是（ ）账户的调整账户。 A.原材料 B.物资采购 C.生产成本 D.库存商品 [答案]A

二、多项选择题

11.下列账户中（ ）属于盘存账户。 A.“库存现金” B.“应收账款” C.“库存商品” D.“固定资产” [答案]ACD

12.下列资产类账户中反映存货的账户有（ ）。 A.库存现金 B.低值易耗品 C.原材料 D.库存商品 [答案]BCD

13.下列账户中属于调整账户的有（ ）。 A.累计折旧 B.本年利润 C.应收账款 D.坏账准备 [答案]AD

14.下列账户属于成本计算账户的有（ ）。 A.固定资产 B.劳务成本 C.生产成本 D.制造费用 [答案]BC

15.账户按会计要素分类，以下正确的说法是（ ）。

A.累计折旧账户是资产类账户 B.短期借款账户是负债类账户

C.盈余公积账户是所有者权益类账户 D.财务费用是成本类账户 [答案]ABC

18.“材料成本差异”账户是（ ）类账户。 A.费用 B.资产 C.成本计算 D.备抵附加 [答案]BD

19.某企业材料按计划成本计价核算，“原材料”账户期末余额为50000元，如果：

（1）“材料成本差异”账户为借方余额2000元； （2）“材料成本差异”账户为贷方余额1000元。 要求分别计算上述两种情况下原材料的实际成本。 A.52000 B.48000 C.51000 D.49000 [答案]AD

20.下列账户中属于调整账户的有（ ）。 A.坏账准备 B.累计折旧 C.预收账款 D.材料成本差异 [答案]ABD

三、判断题

1.期末应收款项大于应付款项的差额，记入资产负债结算账户的贷方。（ ） [答案]×

3.资本账户的贷方反映本期投资者投入资本及盈余积累资本的减少数额。（ ） [答案]×

5.盘存账户的贷方反映财产物资、货币资金的本期减少数额。（ ） [答案]√ 8.转入出售、报废和毁损固定资产净值及清理费用，转入“营业外收入”账户的净收益，记人固定资产清理账户的借方。（ ） [答案]√

9.“应付账款”账户的余额总在贷方。（ ） [答案]×

10.账户按会计要素分类是对账户最基本的分类，账户按用途和结构分类是在按会计要素分类的基础上进－步的分类，是对账户按会计要素分类的必要补充。（ ） [答案]√

11.调整账户和被调整账户的余额方向正好相反。（ ）

[答案]×

12.“累计折旧”账户的贷方登记的是提取折旧额，表示折旧额的增加，所以是负债类账户。（ ） [答案]×

13.资产类账户的备抵账户从其性质来看也是资产类账户。（ ） [答案]√

14.“生产成本”账户和“制造费用”账户均属成本计算账户。（ ） [答案]×

15.资产类账户，可以分为反映流动资产的账户、反映固定资产的账户。（ ） [答案]×

16.“应收账款”账户可能出现贷方余额，因而属于负债类账户。（ ） [答案]×

17.“制造费用”和“管理费用”账户都属于集合分配账户。（ ） [答案]×

18.只有在权责发生制下才会设置“应收账款”、“应付账款”等账户。（ ） [答案]√

19.如果“应收账款”账户同时反映企业应收款项和预收款项的增减变化情况及其变化结果，“应付账款”账户同时反映企业应付款项和预付款项的增减变化情况及其变化结果，则“应收账款”和“应付账款”账户都是双重性质的结算账户。（ ） [答案]√

20.“营业外收入”和“本年利润”账户都属于财务成果形成过程账户。（ ） [答案]×